.: Навигация :.
Обо всем
Камеральная проверка
Выездной контроль
Прибыль
НДС
НДФЛ и изменения с 2014 года
ЕНВД и новые изменения
УСН
Налоговая выгода
Судебные споры
Новости налогообложения
Трансфертное ценообразование
Налоговику
Бухгалтеру
Nanalog.ru » Контрольные мероприятия » Право налогового органа исчислять налоги расчетным методом определения налоговой базы по ст. 31 НК РФ

Право налогового органа исчислять налоги расчетным методом определения налоговой базы по ст. 31 НК РФ



Право налогового органа исчислять налоги расчетным методом определения налоговой базы по ст. 31 НК РФ Налоговики могут определять занижение налогооблагаемой базы в ходе выездной проверки расчетным методом. Однако часто они совершают типовые ошибки при применении данного метода.

Зачастую, на требования налоговых органов о представлении документов для проведения выездной налоговой проверки, налогоплательщики отвечают отказом в представлении запрашиваемых документов, мотивируя это различными обстоятельствами, такими как уничтожение пожаром, утерей, кражей, изъятием правоохранительными органами, и еще весть знает какими причинами.
При этом в большинстве случаев можно говорить о невыполнении такими налогоплательщиками обязанностей по ведению учета своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, обеспечению сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, обеспечению возможности должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

Налоговый кодекс Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет подлежащую уплате сумму налога. Однако в предусмотренных законом случаях право исчислить соответствующий налог может и налоговый орган расчетным методом.
Подпункт 7 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса предоставляет право налоговым органам определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем.

Как указал Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 5 июля 2005 года № 301-О, наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции РФ и законах общеправовых принципов налогообложения, таких как всеобщность и справедливость налогообложения, юридическое равенство налогоплательщиков, равное финансовое бремя. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика. Поэтому сам по себе расчетный путь исчисления налогов при обоснованном его применении не может рассматриваться как ущемление прав налогоплательщиков.
При этом наделение налоговых органов правом исчисления налогов расчетным путем направлено на реализацию целей и задач налогового контроля, осуществление которого не должно иметь произвольных оснований.

Перечень случаев, когда налоговые органы вправе прибегать к данной методике, является закрытым и ограничивается следующим:
- отказ налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения,
- непредставление в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов,
- отсутствие учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
В иных случаях налоговые органы не вправе использовать расчетный метод. Более того, налоговый орган должен доказать наличие обстоятельств, позволяющих применить расчетный метод определения суммы налога.

Подпункт 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса не исключает возможности определения суммы налога расчетным путем на основании имеющейся у налогового органа информации о налогоплательщике без учета данных об иных аналогичных налогоплательщиках.
Прежде всего, при решении вопроса о применении расчетного метода, необходимо проанализировать возможность определения сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, на основании тех данных о проверяемом налогоплательщике, которые имеются в распоряжении налогового органа.
Так, в Постановлении от 29.07.2010 по делу № А10-2432/2009 ФАС Восточно-Сибирского округа признал правомерным применение налоговым органом расчетного метода исходя из данных о самом налогоплательщике.

При этом при применении расчетного метода на основании данных о самом налогоплательщике, помимо учета сведений, полученных за проверяемый период, необходимо учитывать динамику изменений показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика за более ранние периоды, а также по микроэкономическим причинам таких изменений.
В случае отсутствия либо недостаточности данных о самом налогоплательщике для определения сумм налогов расчетным путем, суммы налогов, подлежащие уплате в бюджетную систему Российской Федерации могут определяться на основании данных об иных аналогичных налогоплательщиках.

В связи с тем, что в Налоговом кодексе отсутствует методика определения аналогичных налогоплательщиков, данное обстоятельство указывает:
• Во-первых. На необходимость обоснованно выбирать аналогичных налогоплательщиков, подробно описывать обстоятельства и критерии по которым налоговый орган признал, что предприятия являются аналогичными налогоплательщику. Целесообразно также, спросить и самого налогоплательщика об аналогичных ему предприятиях;
• Во-вторых. На необходимость доказывать аналогичность показателей сравниваемых организаций в сопоставимых экономических условиях (само по себе осуществление ими аналогичного вида деятельности не является достаточным доказательством для признания этих предприятий аналогичными налогоплательщику).


Суды считают, что при выборе аналогичных налогоплательщиков для определения суммы налога расчетным путем налоговый орган, помимо отраслевой принадлежности должен учитывать:
- вид осуществляемой деятельности. При этом хочу отметить, что лишь совпадение по ОКВЭД не является достаточным для определения вида осуществляемой деятельности;
- применяемую систему налогообложения;
- размер выручки;
- производственные затраты;
- количество и ассортимент производимой и реализуемой продукции;
- способ производства;
- характеристика сдаваемого в аренду недвижимого имущества, как-то его площадь, место нахождения, стоимость;
- показатели производственных мощностей;
- режим работы и иные экономические критерии.
Главным в данном случае обстоятельством является то, что доказывать аналогичность предприятий придется именно налоговому органу.

Например, в Постановлении от 21 мая 2009 г. по делу № А72-7911/2008 ФАС Поволжского округа установил, что взятые для аналогии предприятия применяют технологии и сырье, отличные от используемых налогоплательщиком, в связи с чем примененный налоговым органом расчетный метод не может быть признан законным.
Таким образом, при определении аналогичных налогоплательщиков налоговый орган должен учитывать совокупность критериев отраслевой принадлежности, конкретного вида экономической деятельности, размера выручки, численности производственного (основного) персонала и иных экономических критериев. При этом ни один из критериев не имеет приоритета перед другими.

В случае отсутствия на территории, подведомственной соответствующему налоговому органу, налогоплательщиков, осуществляющих производство соответствующего вида товаров (работ, услуг), определение облагаемого дохода, иных объектов налогообложения, может осуществляться на основании данных по налогоплательщикам соответствующего вида, группы, подгруппы, класса, подкласса, экономической деятельности.

Если налогоплательщики, находящиеся на территории, подведомственной соответствующему налоговому органу, и занятые аналогичной деятельностью, существенно отличаются друг от друга по объему полученной выручки, размер облагаемого дохода может быть определен исходя из показателя отношения размера облагаемого дохода к сумме выручки, полученной аналогичным налогоплательщиком. При невозможности определения объема выручки у проверяемого налогоплательщика расчет размера облагаемого дохода может производиться на основании показателя соотношения между размером облагаемого дохода и численностью производственного (основного) персонала налогоплательщика, занятого аналогичным видом экономической деятельности, либо соотношения иных известных и сопоставимых показателей экономической деятельности сравниваемых налогоплательщиков.

Одно из дел, когда суд признал правомерным применения налоговыми органами расчетного метода на основе расчета налогов по аналогичным налогоплательщикам - Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 06.09.2010 по делу № А17-1058/2010. Ввиду отсутствия на территории Ивановской области налогоплательщиков, аналогичных ООО «РечФлотСервис», налоговый орган произвел расчет обществу налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, используя данные по налогоплательщикам соседних регионов, сопоставимых по таким критериям как «вид деятельности», «облагаемый доход» и по сумме дохода.

Как следует из содержания п.п.7 п.1 ст. 31 Налогового кодекса допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обусловливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.
Обязанность налогоплательщика предоставлять налоговым органам необходимые для уплаты налогов документы и сведения является по своей сути одной из норм установленного в налоговом законодательстве порядка взимания налогов, который призван обеспечить безусловное выполнение каждым конституционной обязанности платить законно установленные налоги и сборы.

Вместе с тем, не следует забывать о необходимости проверки причин и фактических обстоятельств непредставления налогоплательщиком необходимых для исчисления налога документов.
Сам по себе факт непредставления налогоплательщиком документов в связи с их изъятием следственными органами или утраты в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, не может служить безусловным основанием для применения расчетного пути исчисления налогов.

Права налоговых органов не исчерпываются перечнем, включенным в п. 1 ст. 31 Налогового кодекса. Они также могут использовать весь комплекс прав, предусмотренных для них Налоговым кодексом.
При осуществлении своих функций налоговые органы обязаны взаимодействовать с иными федеральными органами исполнительной власти, органами исполнительной власти субъектов Российской Федерации и органами местного самоуправления. То есть в случае, если проверяющие обладают сведениями о том, у каких именно, лиц, находятся документы налогоплательщика, необходимо предпринять попытки к их получению.

В качестве еще одного примера арбитражной практики, когда суд кассационной инстанций признали правомерным применение налоговым органом Ростовской области расчетного метода исходя из данных о самом налогоплательщике, полученных от территориальных органов исполнительной власти и органов местного самоуправления можно привести Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 22.10.2010 по делу № А53-5598/2010.
Откуда еще налоговый орган может взять информацию о деятельности проверяемого налогоплательщика.



Это, прежде всего налоговые декларации, банковские выписки, результаты встречных проверок, материалы ранее проведенных налоговых проверок, аудиторские заключения, свидетельские показания, заключения экспертов и специалистов, соответствующие запросы в органы исполнительной власти различных уровней, правоохранительные органы, запросы в компетентные органы иностранных государств о зарубежных контрагентах, имеющиеся отчеты о движении денежных средств по счетам (вкладам) в банках за пределами территории Российской Федерации.

При этом все эти источники информации целесообразнее рассматривать комплексно.
Так, например, если учитывать только данные банковской выписки, то следует быть готовым к тому, что налогоплательщик может представить информацию об операциях, не отраженным в банковских выписках, но влияющих на размер налоговой базы, как то зачет встречных обязательств, уступка права требования, заключение договоров поручения, агентских договоров, осуществление бартерных сделок, расход и приход средств через кассу организации и т.д.

Как пример, можно привести Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.09.2009 по делу № А58-5602/08, когда суд указал, что только информация банка не может служить достаточным доказательством для установления полученной налогоплательщиком выручки, а свидетельствует лишь о поступлении денежных средств на расчетный счет.
Получение информации о налогоплательщике может быть произведено в ходе допроса свидетелей в соответствии со ст. 90 НК РФ. Однако такая информация должна достоверно и точно давать представление о суммах доходов и расходов налогоплательщика. Как показывает арбитражная практика, если в показаниях присутствуют формулировки «приблизительно», «ориентировочно», то скорее всего в правомерности использования таких сведений суд откажет.

Также могут быть применены иные способы получения необходимых сведений и документов. Например – ст. 94 Налогового кодекса - выемка документов и предметов.
Следующей насущной проблемой является, как опять же показывает судебная практика, это определение расчетным путем суммы налога на основании данных о доходах и расходах. Полагаю целесообразным при определении суммы налога учитывать не только данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг), формирующих налоговую базу, но и данные о расходах и иных экономических показателях, принимаемых к расходам.

При этом, что касается возможности использования расчетного метода для определения суммы налоговых вычетов по НДС, то полагаю, что это законодательством не предусмотрено. Более того, документальное обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, лежит на налогоплательщике. То есть, если налогоплательщик не обоснует налоговые вычеты подтверждающими документами, налоговый орган вправе не принимать отраженные в налоговых декларациях налоговые вычеты сумм НДС. Данный вывод подтверждается арбитражной практикой, например Постановление Президиума ВАС от 30.10.2007 № 8686/07.

Расчетный метод не применим в части расходов по НДФЛ. В соответствии со статьей 221 Налогового кодекса некоторые категории налогоплательщиков при исчислении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом в случае, если расходы не могут быть подтверждены документально, они принимаются к вычету в определенных размерах, т.е. в процентах к сумме начисленного дохода. Поэтому, налоговым органом при исчислении сумм налога на доходы физических лиц расходы должны быть определены на основании установленных статьей 221 Налогового кодекса размерах.

Учитывая изложенное, в случаях, установленных Налоговым кодексом, когда налог определяется с учетом доходов и расходов, при исчислении сумм налога расчетным путем налоговым органом в пределах его компетенции и на основе имеющейся информации о проверяемом налогоплательщике и об иных аналогичных налогоплательщиках должны определяться и доходы, и расходы.

Необходимо помнить, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное деяние. То есть в непредставлении документов в связи с их кражей может и отсутствовать вина налогоплательщика. Одним из немаловажных фактов, при решении применения расчетного метода - исследование вопроса о том, принял ли налогоплательщик меры для восстановления документов.

Также необходимо осознавать наличие истребуемых документов у налогоплательщика. То есть непредставление налогоплательщиком документов, которые им не должны составляться и которые у него в принципе и на законных основаниях отсутствуют не может являться основанием для применения расчетного метода.

Как показывает судебная практика, налоговые органы не всегда соблюдают двухмесячный срок для начала применения расчетного метода, что является нарушением налогового законодательства. Например, неправильным является применение расчетного метода и вынесение справки об окончании проверки до истечения двухмесячного срока непредставления документов.
Также недопустимым является использование выборочного метода налогового контроля и по мнению судов является злоупотреблением налоговым органом своими правами.


Подводя итоги, можно сказать, что при применении расчетного способа налоговый орган должен учесть следующее.
1. Применять его только в случаях, установленных пп. 7 п. 1 ст. 31 Налогового кодекса.
2. Расчет налогов производится либо на основании полной информации о налогоплательщике, либо по данным об иных аналогичных налогоплательщиках.
3. При исчислении налогов следует учитывать не только имеющиеся данные о выручке от реализации товаров (работ, услуг) и других результатах предпринимательской деятельности, формирующих налоговую базу по соответствующим налогам, но и данные о расходах и иных экономических показателях, принимаемых к налоговым вычетам.
4. Использовать достоверную документально оформленную информацию, отражающую сведения о доходах и расходах налогоплательщика.
5. Не допускать использования информации, полученной выборочным путем.
6. Осуществлять обоснованный выбор аналогичных налогоплательщиков.


.: Курс валюты :.
    22/11 23/11
    информер курса валют
    USD
    59,4604  59,0061
    EUR
    69,8184  69,4030
    БВК
    78,3917  77,8527
.: Опрос на сайте :.

    Да, плачу самый минимум
    Да, немного укрываю
    Нет, я честно плачу налоги