.: Навигация :.
Обо всем
Камеральная проверка
Выездной контроль
Прибыль
НДС
НДФЛ и изменения с 2014 года
ЕНВД и новые изменения
УСН
Налоговая выгода
Судебные споры
Новости налогообложения
Трансфертное ценообразование
Налоговику
Бухгалтеру
Nanalog.ru » Статьи » Софинансирование НИОКР за счет собственных средств

Софинансирование НИОКР за счет собственных средств




В настоящее время наблюдается усиленный процесс преобразования государственных и муниципальных унитарных предприятий в открытые акционерные общества . При этом многие из этих предприятий и до, и после преобразования в ОАО заключали государственные контракты на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ (НИОКР). Расходы по контракту оплачивались заказчиком за счет бюджетных ассигнований, права на результаты НИОКР, созданные за счет средств федерального бюджета при выполнении государственного контракта, принадлежат РФ, от имени которой право распоряжаться результатами работ переходит к заказчику.
--------------------------------
Основные требования к данному процессу содержит Федеральный закон от 21 декабря 2001 г. N 178-ФЗ "О приватизации государственного и муниципального имущества".

В процессе выполнения работ по госконтрактам у коммерческих организаций возникают вопросы о порядке ведения бухгалтерского и налогового учета, в частности дополнительного софинансирования НИОКР, осуществленных за счет собственных средств.
Как показывает практика аудиторской деятельности, некоторые коммерческие организации не отражают это дополнительное софинансирование в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а формируют постоянное налоговое обязательство на основании п. 4 ПБУ 18/02 .
--------------------------------
Положение по бухгалтерскому учету "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций" ПБУ 18/02 утверждено Приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. N 114н.

Рассмотрим порядок учета дополнительного софинансирования НИОКР, правовые основы налогообложения при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, а также порядок отражения НДС.

Отношения, возникшие из рассматриваемых контрактов, регулируются положениями гл. 38 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ" Гражданского кодекса РФ. Согласно п. 1 ст. 769 ГК РФ по договору на выполнение научно-исследовательских работ исполнитель обязуется провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а по договору на выполнение опытно-конструкторских и технологических работ - разработать образец нового изделия, конструкторскую документацию на него или новую технологию, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.
В силу п. 4 ст. 15 Закона N 127-ФЗ финансовое обеспечение научной, научно-технической, инновационной деятельности может осуществляться государственными фондами поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданными в соответствии с законодательством РФ и законодательством субъектов РФ, а также фондами поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданными юридическими и (или) физическими лицами.
--------------------------------
Федеральный закон от 23 августа 1996 г. N 127-ФЗ "О науке и государственной научно-технической политике".

Государственные фонды могут создаваться в форме бюджетных или автономных учреждений. Это отмечено в п. 1 ст. 15.1 Закона N 127-ФЗ. Правовое положение негосударственных фондов определяется Федеральным законом от 12 января 1996 г. N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях".
Юридические лица могут создавать фонды поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности в соответствии с требованиями Закона N 127-ФЗ. Для этого юридические лица производят добровольные отчисления. При этом согласно пп. 6 п. 2 ст. 262 Налогового кодекса РФ расходы в виде добровольных отчислений признаются в составе расходов, учитываемых в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций, в сумме не более 1,5% доходов от реализации товаров (работ, услуг).
На основании п. 1 ст. 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.
Общим моментом при выполнении государственных контрактов у коммерческих организаций является возникновение дополнительных обязательств по софинансированию из внебюджетных источников части работ на выполнение НИОКР. При завершении работ по НИОКР права на результаты работ принадлежат государству в пределах суммы бюджетного финансирования.
Очень часто в процессе исполнения государственного контракта на выполнение НИОКР коммерческие организации не привлекают средства из внебюджетного фонда финансирования, а используют свои собственные оборотные средства. В этом случае у коммерческих организаций часть фактической суммы затрат на выполнение НИОКР не относится на внебюджетные источники финансирования, а отражается в составе расходов по обычным видам деятельности.

Бухгалтерский учет

В соответствии с Планом счетов и Инструкцией по его применению по дебету счета 20 "Основное производство" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ, оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака. По кредиту счета 20 отражаются суммы фактической себестоимости завершенной производством продукции, выполненных работ, оказанных услуг.
--------------------------------
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению утверждены Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.

Правила формирования информации о расходах коммерческих организаций установлены ПБУ 10/99 , согласно п. 16 которого расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:
- расход произведен в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
- сумма расхода может быть определена;
- имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации. Такая уверенность имеется в случае, когда организация передала актив либо отсутствует неопределенность в отношении передачи актива.
--------------------------------
Положение по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утверждено Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность.
Расходы подлежат признанию в бухгалтерском учете независимо от намерения получить выручку, прочие или иные доходы и от формы осуществления расхода (денежной, натуральной и иной).
Фактическая себестоимость выполненных работ, оказанных услуг списывается в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 2 "Себестоимость продаж" (п. п. 5, 16 ПБУ 10/99). Финансовый результат (в данном случае - убыток) отражается на счете 90, субсчет 9 "Прибыль/убыток от продаж", в корреспонденции со счетом 99 "Прибыли и убытки".
Таким образом, расходы признаются в бухгалтерском учете независимо от того, предусмотрены расходы контрактом или не предусмотрены, и должны отражаться в соответствии с ПБУ 10/99. Следовательно, дополнительные расходы по софинансированию НИОКР за счет собственных средств отражаются в составе фактической себестоимости НИОКР.

Налог на прибыль организаций

На основании ст. 6 Бюджетного кодекса РФ получателем бюджетных средств (получателем средств соответствующего бюджета) могут быть орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств казенное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств от имени публично-правового образования за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено настоящим Кодексом.
Следовательно, коммерческая организация - исполнитель НИОКР не является получателем бюджетных средств. Аналогичное мнение нашло отражение в Письме Минфина России от 28 августа 2009 г. N 03-03-06/1/554.
Глава 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ не рассматривает особенности отражения расходов при выполнении НИОКР для государственных нужд.
Согласно п. 3 ст. 271 НК РФ на дату выполнения НИОКР коммерческая организация в налоговом учете признает в составе доходов от реализации выручку от выполнения работ. При этом в соответствии со ст. 39 НК РФ под реализацией работ понимается передача права собственности на результат работ. Факт выполнения работ (этапа работ) подтверждается подписанным обеими сторонами актом.
В силу пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ в составе средств целевого финансирования учитываются средства, полученные из фондов поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, созданных в соответствии с Законом N 127-ФЗ, на осуществление конкретных научных, научно-технических программ и проектов, инновационных проектов.
Как следует из разъяснений официальных органов (см., например, Письма Минфина России от 2 апреля 2010 г. N 03-03-06/1/223, УФНС России по г. Москве от 3 августа 2011 г. N 16-15/076343@ и от 14 июля 2011 г. N 16-15/068838@), средства, полученные из фонда поддержки научной, научно-технической, инновационной деятельности, относятся к средствам целевого финансирования при использовании их по назначению, определенному организацией - источником целевого финансирования. В том случае, если средства из такого фонда получены коммерческой организацией в оплату стоимости выполненных работ, результаты которых передаются заказчику, согласно ст. 249 НК РФ указанные средства следует рассматривать в качестве выручки от реализации работ.
Расходы, связанные с выполнением НИОКР, должны отвечать условиям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. должны быть экономически оправданы и документально подтверждены. К таким расходам могут быть отнесены, в частности, расходы на оплату услуг привлеченных соисполнителей, амортизационные начисления по основным средствам, заработная плата сотрудников коммерческой организации.
С точки зрения требования п. 1 ст. 252 НК РФ расходы коммерческой организации по софинансированию НИОКР за счет собственных средств подтверждаются документами налогового учета. Кроме того, эти расходы произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с п. 4 ст. 262 НК РФ у коммерческой организации как исполнителя контракта на научно-исследовательские или опытно-конструкторские работы фактически произведенные расходы рассматриваются как расходы на осуществление деятельности, направленной на получение доходов, и включаются в состав расходов, связанных с производством и реализацией, по мере их осуществления.
В таком случае полагаем, что коммерческая организация - исполнитель НИОКР может уменьшить доходы на сумму расходов, связанных с осуществлением НИОКР, за счет собственных средств (заработная плата сотрудников, материальные затраты, амортизация оборудования и т.п.).
По нашему мнению, осуществление коммерческой организацией дополнительных расходов по софинансированию НИОКР связано с деятельностью организации, направленной на получение дохода. Такие расходы в целях налогообложения прибыли признаются экономически обоснованными. Этот вывод основывается на следующем. Во-первых, указанные работы выполняются с конкретной целью - для удовлетворения государственных или муниципальных нужд. Определение государственных и муниципальных нужд дано в Федеральном законе от 21 июля 2005 г. N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Согласно ст. 3 Закона государственные или муниципальные нужды - это обеспечиваемые за счет соответствующего бюджета и внебюджетных источников потребности в работах, необходимых для осуществления функций РФ, субъекта РФ или муниципального образования, для исполнения международных обязательств РФ, для реализации государственных программ соответствующего (федерального, регионального) уровня и решения вопросов местного значения. Во-вторых, удовлетворение государственных или муниципальных нужд предусматривает особое регулирование порядка оплаты работ с использованием бюджетных средств и внебюджетных источников финансирования.
Такие расходы признаются в целях налогообложения с учетом положений ст. 318 НК РФ. В этом случае расходы, отнесенные коммерческой организацией к прямым (например, заработная плата сотрудников, амортизация оборудования), будут признаны в целях налогообложения в момент передачи результата НИОКР по акту приема-передачи. Косвенные же расходы будут учтены в полном объеме в расходах текущего отчетного (налогового) периода на основании п. 2 ст. 318 НК РФ.
Возникает вопрос: имеет ли право коммерческая организация отразить в составе налогооблагаемой базы по налогу на прибыль расходы по софинансированию НИОКР за счет собственных средств?
Да, имеет. Судебная практика говорит о том, что нарушение неналоговых законов не влияет на порядок исчисления налогов, если не оговорено иное. В частности, ВАС РФ в Постановлении от 18 сентября 2007 г. N 5600/07 сделал вывод, что нормы отраслевого законодательства к налоговым правоотношениям не применяются и налоговое законодательство имеет самостоятельный статус. Организация имеет право уменьшать облагаемую базу по налогу на прибыль на любые расходы, являющиеся экономически обоснованными и документально подтвержденными. Это означает, что нарушение норм трудового, гражданского или иного законодательства не влияет на расходы, принимаемые при исчислении налога на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Согласно пп. 16 п. 3 ст. 149 НК РФ не подлежит обложению НДС (освобождается от налогообложения) на территории Российской Федерации выполнение НИОКР за счет средств бюджетов, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством РФ внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций.
Из сказанного следует, что, если выполнение НИОКР финансируется за счет перечисленных источников, суммы уплаченного НДС (по стоимости работ и услуг сторонних организаций и стоимости приобретенных материально-производственных запасов) вычету не подлежат и должны быть отнесены на увеличение стоимости результата работ на основании пп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ.
При этом суммы НДС, предъявленные коммерческой организации при приобретении товаров (работ, услуг), используемых для выполнения НИОКР за счет собственных средств, подлежат вычету в общеустановленном порядке.
На наш взгляд, осуществление коммерческой организацией дополнительных расходов по софинансированию НИОКР за счет собственных средств, а не за счет внебюджетных фондов ведет к выполнению заранее подписанного убыточного контракта. В этом случае перед собственником встает вопрос об эффективности управления хозяйственной деятельностью менеджментом коммерческой организации.
Согласно Письму Минфина России от 27 января 2012 г. N 07-02-18/01 "Рекомендации аудиторским организациям, индивидуальным аудиторам, аудиторам по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2011 год" в случае исполнения организацией заведомо убыточных договоров должно быть признано оценочное обязательство на основании п. 5 ПБУ 8/2010 . Однако, если заранее известно, что исполнение контракта принесет коммерческой организации убытки, применять его не нужно. Но заведомо убыточным не признается контракт, исполнение которого может быть прекращено организацией в одностороннем порядке без существенных санкций.
--------------------------------
Положение по бухгалтерскому учету "Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы" (ПБУ 8/2010) утверждено Приказом Минфина России от 13 декабря 2010 г. N 167н.

Величина такого оценочного обязательства определяется как наименьшая из двух величин: превышение неизбежных расходов на выполнение такого договора и ожидаемых поступлений по нему или сумма санкций за расторжение договора.
Принимая во внимание характер оценочного обязательства в случае исполнения организацией заведомо убыточных договоров, при признании его величина относится, как правило, на расходы по обычным видам деятельности отчетного периода.
Признанное оценочное обязательство списывается в счет отражения затрат по исполнению убыточного договора (уменьшения себестоимости продаж) вместе с признанием выручки от его исполнения.

Пример. Выручка по контракту составила 1000 руб. (НДС в расчете не участвует). После повышения расценок по аренде помещения стоимость выполнения контракта составила 1500 руб. В случае одностороннего расторжения контракта предусмотрены значительные санкции - 2000 руб. При этих условиях контракт превращается в заведомо убыточный:
1000 руб. - 1500 руб. = -500 руб. - убыток.
Резерв под оценочное обязательство организация создает на сумму убытка в размере 500 руб.

В случае неприменения коммерческой организацией положений ПБУ 8/2010 возникают существенные налоговые риски:
- отчетность будет недостоверной, за что предусмотрена административная ответственность по ст. 15.11 КоАП РФ (за искажение более чем на 10% статьи бухгалтерской отчетности предусмотрен штраф в размере от 2000 до 3000 руб.);
- если коммерческая организация подлежит обязательному аудиту, то аудитор в соответствии с собственным профессиональным суждением вправе отказать в выдаче положительного заключения.
Таким образом, менеджмент коммерческой организации должен принять мотивированное решение о порядке учета дополнительных расходов по софинансированию НИОКР за счет собственных средств, чтобы в случае судебного разбирательства с налоговыми органами иметь доказательства правомерности отражения их в составе расходов.


.: Курс валюты :.
    22/11 23/11
    информер курса валют
    USD
    59,4604  59,0061
    EUR
    69,8184  69,4030
    БВК
    78,3917  77,8527
.: Опрос на сайте :.

    Да, плачу самый минимум
    Да, немного укрываю
    Нет, я честно плачу налоги